【文件规定】

《财政部 税务总局关于增值税进项税额抵扣等有关事项的公告》（财政部 税务总局公告2026年第13号，以下简称13号公告）第二条第一项规定，

纳税人通过合并、分立、出售、置换等方式实施资产重组，同时符合下列条件的，不属于增值税应税交易和增值税法实施条例第二十二条规定的不得抵扣非应税交易，涉及的货物、金融商品、无形资产、不动产（以下统称资产）转让，不征收增值税，对应的进项税额可以按规定从销项税额中抵扣： 

1.资产重组的标的是可以相对独立运营的经营业务。 

　　2.纳税人实施资产重组时，应当将全部或者部分资产，与相关联的对应债权、负债和员工共同组成资产包，一并转让。资产包中应当同时包括资产、债权、负债和员工。 

　　3.资产重组应当具有合理的商业目的，且不以减少、免除、推迟缴纳增值税税款或者提前退税、多退税款为主要目的。 

　　4.资产重组的转让方属于一般纳税人的，接收方也应当属于一般纳税人。 

【相关观点】

条件4的立法意图非常清晰，即适用不征税及进项税额可抵扣的资产重组，其转让方和接收方均应当为一般纳税人，小规模纳税人根本不在该规则的适用范围之内。下面，笔者尝试从三个维度加以论证。

其一，从“进项税额可抵扣”推导转让方必然是一般纳税人。

13号公告明确规定，符合条件的资产重组“不征收增值税，对应的进项税额可以按规定从销项税额中抵扣”。其中，“对应的进项税额可以按规定从销项税额中抵扣”的主语是转让方。只有一般纳税人才适用“进项税额”这一概念。按照税法规定，小规模纳税人采用简易计税方法，按照销售额和征收率计算应纳税额，‌征收率为3%（优惠期减按1%征收），不得抵扣进项税额。也就是说，小规模纳税人购进资产时支付的增值税额不得抵扣，直接计入资产成本，其账簿中不存在可以抵扣的进项税额。因此，对于小规模纳税人而言，条件4中“对应的进项税额可以按规定从销项税额中抵扣”根本无法实现。

在笔者看来，条件4虽然采用了条件语句，但其整体逻辑和法律效果是：能够享受“不征税+进项税额可抵扣”双重待遇的资产重组，其转让方必然是一般纳税人。条件4没有在字面上将“转让方为小规模纳税人”的情形排除在外，并非遗漏，而是因为该情形本就不在条件4的适用范围，小规模纳税人根本不涉及进项税额抵扣业务。

其二，从立法原则角度印证，“法律不强求不可能之事”。

“法律不强求不可能之事”是一条古老的立法原则。立法者通常只针对现实中可能发生的场景设置规则，事实上不可能发生的情形，法律不会专门规定。根据增值税法规定，小规模纳税人是指年应征增值税销售额未超过500万元的纳税人，通常会计核算不健全。在商业实践中，进行大规模资产重组（涉及不动产、大量货物、债权债务及员工转移）的转让方，通常不会是小规模纳税人。笔者认为，正是由于“转让方是小规模纳税人”的情形在现实中少见，条件4才未写明“转让方必须是一般纳税人”，而是采用了条件句表述。这并非立法的疏漏，而是立法技术成熟的体现。

其三，从避免税基受到侵蚀的角度反向推导。

现实中，也可能出现资产重组的转让方和接收方均为小规模纳税人的情况。在不适用重组不征税规则的情况下，转让方转让资产需对转让金额按一定的征收率计算缴纳增值税，接收方支付的增值税不得抵扣。如果允许双方适用重组不征税规则，会导致该转让环节增值税税基受到侵蚀。而这与重组不征税规则“不侵蚀税基”的立法初衷相悖。

资产重组增值税规则的设计初衷，是在不影响增值税税基的前提下便利企业重组。其原理在于：当转让方和接收方均为一般纳税人时，双方均处于增值税抵扣链条中。在该交易环节，征税与不征税对税收没有影响。在征税情形下，转让方确认销项税额，接收方确认同等金额进项税额，整体税收不受影响，与不征税情形结果等同。因此，一般纳税人之间的资产重组适用不征税待遇，不会侵蚀增值税税基。

综上所述，笔者认为，转让方或接收方为小规模纳税人的，均不适用重组不征税规则。13号公告有关规定标志着我国资产重组增值税政策更加科学、完善。其中条件4的应有之义清晰明确，即不征税及进项税额可抵扣，是为一般纳税人与一般纳税人之间进行资产重组而作的制度安排。该安排既体现了税收中性原则的要求，也彰显了立法者对商业实践规律的深刻把握——条件4反映的“法律不规定不可能之事”，正是立法理性的体现。

——上述摘自：2026年7月7日，中国税务报，第7版。原题：从“条件4”看资产重组增值税规则的适用主体

【政策探究】  

归纳上述观点，文章认为，转让方或接收方为小规模纳税人的，均不适用重组不征税规则。

这一观点，仅从政策的部分构成要素作推导。

但是，从政策的全貌，从政策的历史，乃至对第4个条件自身语境的把握，上述观点均有待商榷。

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